Wezwanie do urzędu skarbowego - co wtedy?

2022-08-27, Adwokat Katowice Kamil Draga

Jeśli z jakichś powodów fiskus poweźmie wątpliwości co do składanych przez nas zeznań podatkowych, w zakresie np. podatku dochodowego, od czynności cywilnoprawnych czy od spadków i darowizn, to może wezwać nas do urzędu skarbowego osobiście i w celu złożenia wyjaśnień, a więc innymi słowy - na przesłuchanie. Z mojej praktyki adwokata wynika, że takowe wezwanie częstokroć jest przyczyną daleko idących wątpliwości lub obaw dotyczących tego, jak się wtedy zachować i czy po prostu muszę pojawić się wówczas w urzędzie skarbowym. Szczególnie, że w tzw. pouczeniach zawartych na owym wezwaniu sytuacja nasza może rysować się nader groźnie, jeśli organ podatkowy zlekceważymy, a on zechce nas "dyscyplinować".

Jednakowoż trzeba pamiętać, że zgodnie z art. 199 Ordynacji podatkowej:

"Organ podatkowy może przesłuchać stronę po wyrażeniu przez nią zgody. Do przesłuchania strony stosuje się przepisy dotyczące świadka, z wyłączeniem przepisów o środkach przymusu.".

Jest to więc sytuacja zasadniczo odmienna od tej, kiedy jesteśmy wzywani w czyjejś sprawie jako świadek, który jedynie w szczególnych przypadkach może odmówić składania zeznań (choć warto pamiętać, że podobnie jak w postępowaniach sądowych - prawo to przysługuje członkom najbliższej rodziny).

Niemniej powyższy przepis niejako kłóci się rzec można z innym - co powoduje pewne niejasności, jak je stosować wzajemnie. Oto bowiem na podstawie art. 155 par. 1:

"Organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań, przedłożenia dokumentów lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.".

Jak zatem zachować się w sytuacji, gdy fiskus nas wezwie do złożenia wizyty celem złożenia wyjaśnień? Poniższe orzeczenie może pomóc w interpretacji wskazanych wyżej przepisów:

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2020 r. II FSK 2755/19

"Jeżeli organ wezwał stronę do złożenia wyjaśnień w trybie art. 155 § 1 o.p., to strona nie może odmówić złożenia wyjaśnień i skorzystać z prawa do odmowy zeznań.".

Uzasadnienie faktyczne

1. Wyrokiem z 12 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 301/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) - dalej: "p.p.s.a.", oddalił skargę T. B. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z 13 lutego 2019 r. nr (...) w przedmiocie kary porządkowej.

1.1 W uzasadnieniu wyroku sąd pierwszej instancji wskazał, że jego kontroli podlegało postanowienie organu odwoławczego z 13 lutego 2019 r., którym utrzymano w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z 9 listopada 2018 r. nakładające na skarżącą karę porządkową w wysokości 250 zł. W niniejszej sprawie strona była kilkukrotnie wzywana do złożenia wyjaśnień związanych z opodatkowaniem nieruchomości stanowiącej jej współwłasność. Pomimo kierowanych do niej wezwań i rygoru nałożenia kary porządkowej bezpodstawnie zaniechała ujawnienia danych organowi podatkowemu dotyczących wykorzystywania nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej. Sąd pierwszej instancji za usprawiedliwione uznał tylko takie okoliczności, które w sposób niezależny od strony i w normalnych warunkach trudny do przezwyciężenia uniemożliwiały jej zadośćuczynienie obowiązkom nałożonym przez organ podatkowy, nawet przy dołożeniu należytej staranności, a takie w niniejszej sprawie nie zaistniały.

Bezzasadność odmowy udzielenia wyjaśnień stała się więc podstawą nałożenia kary porządkowej wskazaną w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Kara ta mieści się w granicach określonych przez art. 262 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że karę porządkową można nałożyć na uczestnika postępowania w wysokości do 2800 zł, nie uzależnia przy tym jej wymiaru od jakichkolwiek przesłanek.

W niniejszej sprawie wymierzono ją w dolnych granicach, w wysokości nie stanowiącej nawet 1/10 maksymalnej kwoty, a organ pierwszej instancji wskazał, że nakładając karę i ustalając jej wysokość miał na uwadze uporczywość strony w odmowie podania koniecznych danych oraz istotną różnicę pomiędzy podatkiem należnym od powierzchni związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej a podatkiem pobieranym od powierzchni pozostałych (pełny tekst uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji oraz inne powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne na są na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku T. B. wniosła o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: - art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że odmowa złożenia wyjaśnień przez skarżącą w zakresie powierzchni użytkowej zajętej pod prowadzenie działalności gospodarczej była bezzasadna, podczas gdy odmowa ta miała racjonalne uzasadnienie w obiektywnych okolicznościach sprawy, a zatem nie wyczerpuje znamion odmowy bezzasadnej.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

- art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak rozważenia przez sąd pierwszej instancji wszystkich zarzutów podniesionych przez skarżącą w skardze, co w konsekwencji utrudnia kontrolę instancyjną orzeczenia;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 155 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 199 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe uznanie, że skarżąca został prawidłowo wezwana do złożenia wyjaśnień w sprawie pomimo, że charakter żądanych przez organ podatkowy informacji wskazywał na to, że powinny one zostać uzyskane w drodze przesłuchania, na które skarżąca musi wyrazić zgodę;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 262 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 199 Ordynacji podatkowej poprzez nałożenie na skarżącą kary porządkowej wobec nieudzielenia wyjaśnień w zakresie różnic powierzchni użytkowej w budynku oraz podania powierzchni użytkowej zajętej pod prowadzenie działalności gospodarczej przez podmioty ją wynajmujące, podczas gdy żądane przez organ informacje winny być uzyskane w toku przesłuchania strony;

- art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP poprzez nierespektowanie przepisów prawa i próbę obejścia prawa poprzez zastąpienie zeznań stron wyjaśnieniami.

3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.
Uzasadnienie prawne

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1 Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi.

Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest także wskazanymi w niej podstawami. W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

4.2 Strona skarżąca podniosła zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 p.p.s.a., a które to zmierzają do podważenia prawidłowości dokonanej przez sąd pierwszej instancji oceny legalności nałożenia na stronę kary porządkowej w związku z przyjęciem, że w postępowaniu podatkowym bezzasadnie odmówiła złożenia wyjaśnień odnośnie powierzchni użytkowej zajmowanej przez inne podmioty na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie skarżącej, odmowa złożenia wyjaśnień wynikała z obawy o ujawnienie informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa oraz z tego, że żądane przez organ informacje winny być uzyskane w toku przesłuchania strony. Inaczej rzecz ujmując, zdaniem skarżącej, sąd pierwszej instancji błędnie zaaprobował nałożenie na skarżącą kary porządkowej, pomimo braku wypełnienia przez nią przesłanki "bezzasadności złożenia wyjaśnień".

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty te nie zasługiwały na uwzględnienie.

4.3 Ramy prawne poddanego kontroli sądowej rozstrzygnięcia wyznaczała w pierwszym rzędzie treść przepisu art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, która stanowi, że strona, pełnomocnik strony, świadek, biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności mogą zostać ukarani karą porządkową w wysokości 2.700 zł. Zasadniczą przesłanką nałożenia kary porządkowej jest więc "bezzasadność odmowy" dokonania konkretnej czynności procesowej przez stronę, przy czym chodzi tu o odmowę nie mającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy. Nie ma zatem znaczenia to, czy w przekonaniu strony powinna ona ten obowiązek wykonać, lecz o kwestię istnienia faktycznych przeszkód w jego wykonaniu.

Znamiona "bezzasadnej odmowy", o jakiej mowa w powołanym wyżej przepisie, nosi postępowanie strony, która bez uzasadnionej przyczyny nie realizuje wezwania organu, tj. jeżeli z okoliczności sprawy nie wynika, że jest to uzasadnione obiektywnymi okolicznościami. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że danie możliwości organom podatkowym stosowania kar porządkowych, ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego do określonych zachowań, podyktowanych czynnościami organu (zob. S. Presnarowicz (w:) C. Kosikowski oraz L. Etel (red.), J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2013, s. 1331). Odnotować też należy stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w kontekście oceny, czy dana czynność strony polega na bezzasadnej odmowie dokonania czynności dowodowej, stwierdził m.in., że bezzasadna odmowa strony, to odmowa nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach (por. wyrok z 21 października 2011 r., sygn. akt II FSK 775/10).

4.4 Naczelny Sąd Administracyjny, w świetle przytoczonej wyżej treści i rozumienia art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, stwierdza, że sąd pierwszej instancji zasadnie przyjął, że wskazane przez skarżącą okoliczności dotyczące niezłożenia wyjaśnień nie dawały podstaw do przyjęcia, jakoby zaistniała uzasadniona przyczyna takiego zachowania. Prawidłowo więc zaakceptował zastosowanie tego przepisu w stanie faktycznym sprawy. W skardze kasacyjnej jej autor wskazując, że naruszenie powyższego przepisu przejawiało się w jego błędnej wykładni nie dostarczył żadnych argumentów w czym dopatruje się tejże błędnej wykładni, tym samym w czym przejawia się nieprawidłowość w zrekonstruowaniu normy prawnej z konkretnego przepisu (przepisów) polegająca na mylnym zrozumieniu jej treści lub znaczenia albo na niezrozumieniu intencji prawodawcy, bądź też zastosowaniu normy nieobowiązującej.

Z uzasadnienia tego zarzuty wynika natomiast, że naruszenia tego przepisu skarżąca upatruje w niewłaściwym jego zastosowaniu, bowiem odmowa złożenia wyjaśnień była zasadna i wynikała z obawy o ujawnienie informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa i narażenie się na odpowiedzialność za czyn nieuczciwej konkurencji. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela również tej konstatacji. Otóż ta argumentacja strony, która pojawiła się w reakcji na czwarte wezwanie organu do przedstawienia informacji o powierzchni budynku zajętej przez najemców prowadzących działalność gospodarczą w żadnej mierze nie usprawiedliwia odmowy udzielenia tych informacji. Po pierwsze, strona nie skonkretyzowała w czym udzielona organom podatkowym, a żądana przez nich informacja naruszałaby tajemnicę poszczególnych przedsiębiorców wynajmujących u skarżącej powierzchnię użytkową. Samo ogólne powołanie się na tajemnicę przedsiębiorstwa, w sytuacji gdy chodzi o ustalenie powierzchni, na której prowadzi ono swą działalność jest niewystarczające. Po drugie, tajemnicę przedsiębiorcy wyprowadza się z definicji legalnej "tajemnicy przedsiębiorstwa", ujętej w art. 11 ust. 2 ustawy z 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1503 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu przez tajemnicę przedsiębiorstwa rozumie się nieujawnione do wiadomości publicznej informacje techniczne, technologiczne, organizacyjne przedsiębiorstwa lub inne informacje posiadające wartość gospodarczą, co do których przedsiębiorca podjął niezbędne działania w celu zachowania ich poufności.

W orzecznictwie przyjmuje się, że z przytoczonego przepisu wynika, że aby dana informacja podlegała ochronie, tj. stanowiła tajemnicę przedsiębiorcy, musi spełniać dwie przesłanki: formalną i materialną. Przesłanka formalna jest spełniona wówczas, gdy zostanie wykazane, że przedsiębiorca podjął działania w celu zachowania poufności tych informacji (brak ujawnienia). Nie wystarczy samo przekonanie podmiotu dysponującego informacją o działalności przedsiębiorcy, że posiadane przez niego dane mają charakter poufny. Poufność danych musi być wyraźnie lub w sposób dorozumiany zamanifestowana przez samego przedsiębiorcę. To on powinien podjąć w stosunku do danych informacji niezbędne działania w celu zachowania ich poufności, ponieważ to na nim spoczywa w razie sporu ciężar wykazania, że określone dane stanowiły tajemnicę przedsiębiorcy. Ponadto musi zostać spełniona przesłanka materialna, tzn. aby określone informacje mogły zostać objęte tajemnicą przedsiębiorcy muszą ze swojej istoty dotyczyć kwestii, których ujawnienie obiektywnie mogłoby negatywnie wpłynąć na sytuację przedsiębiorcy (informacje o charakterze technicznym, technologicznym, organizacyjnym przedsiębiorstwa, informacje posiadające choćby minimalną wartość gospodarczą, np. szczegółowy opis stosowanych technologii, urządzeń) z wyłączeniem informacji, których upublicznienie wynika np. z przepisów prawa (por. np. wyrok NSA z 10 stycznia 2014 r., sygn. akt I OSK 2112/13).

4.5 Nie zasługiwały również na uwzględnienie zarzuty natury procesowej, w których ich autor, powołując się na przepisy art. 151 p.p.s.a. oraz art. 155, art. 199 i art. 262 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji RP, zakwestionował prawidłowość wezwania skarżącej do złożenia wyjaśnień w sprawie zamiast zeznań.

Jak już wyżej wskazano w myśl przepisu art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.700 zł. Przepis ten należy odczytywać i zastosować w powiązaniu z przepisem art. 155 § 1 i 159 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy.

Nie budzi wątpliwości w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego fakt, że organ podatkowy, tak jak uczynił to w niniejszej sprawie, może żądać od strony wyjaśnień lub dokonania określonej czynności. Podkreślenia też wymaga, że organ podatkowy prowadzący postępowanie, podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Nie budzi też wątpliwości, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy wyjaśnienia strony w zakresie powierzchni budynku zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej stanowiły istotne elementy stanu faktycznego. Okoliczności te, jako konieczne i niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, uprawniały organ podatkowy do wezwania skarżącej w drodze art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej do złożenia wyjaśnień.

Tym samym wezwanie skierowane do strony było uzasadnione i prawidłowe, w tym stanowiło przejaw zrealizowania przez organ podatkowy obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji zaś, gdy wzywana strona nie zastosowała się do tegoż wezwania organ miał prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od niej wyjaśnień, tj. nałożyć karę porządkową. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, przyznane organom podatkowym w art. 262 Ordynacji podatkowej uprawnienie do stosowania kar porządkowych, ma na celu dyscyplinowanie uczestników postępowania i przeciwdziałanie obstrukcji procesowej powodującej jego przedłużanie, a niekiedy wręcz nawet uniemożliwienie jego zakończenia (por. wyroki NSA z 13 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 1724/16, z 13 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 1892/16, z 20 września 2018 r., sygn. akt II GSK 2988/16).

Wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze kasacyjnej organ podatkowy był w pełni uprawniony do dokonania wezwania strony celem złożenia wyjaśnień. W jego gestii jako prowadzącego postępowanie pozostawał także wybór do dokonania jakiej czynności wzywa stronę. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego żądanie od strony wyjaśnień stanowiło w świetle art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej przejaw działania zmierzającego do wyjaśnienia stanu faktycznego w kontekście braku zawarcia przez stronę w deklaracji informacji o powierzchni użytkowej zajmowanej na prowadzenie działalności gospodarczej przez podmioty wynajmujące lokale użytkowe. Wezwanie to, przeciwnie do twierdzeń zawartych w skardze kasacyjnej, stanowiło adekwatny (i najmniej uciążliwy) środek dla wyjaśnienia niewypełnienia przez stronę rubryki (E.2.2) przeznaczonej na wpisanie powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy wskazać przy tym, że to organ podatkowy prowadząc postępowanie decyduje jakie czynności w danym stadium postępowania, uwzględniając również zasadę szybkości jego prowadzenia, należy przeprowadzić, w tym do jakich czynności wskazanych w przepisie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej (wyjaśnienie, zeznanie, przedłożenie dokumentów lub dokonanie określonej czynności osobiście) wezwać stronę czy też innych uczestników postępowania, a które to powinny być adekwatne do danego etapu postępowania, czy też zakresu i szczegółowości czynionych ustaleń. Sama strona również dysponuje inicjatywą dowodową. Ostatecznie to jednak organ prowadzący postępowanie decyduje jakie czynności procesowe podejmuje, czy to z własnej inicjatywy czy też stron postępowania.

Inaczej rzecz ujmując, to organ podatkowy, jako gospodarz postępowania w sprawie i prowadzący to postępowanie, jest zobowiązany zebrać istotne w sprawie dowody, ustalić na ich podstawie stan faktyczny oraz wydać rozstrzygnięcie, a przy tym zapewnić - w tym także poprzez stosowanie właściwych środków dyscyplinujących w sytuacjach takich jak w rozpatrywanej sprawie - sprawny tok postępowania determinowany obowiązkiem załatwienia sprawy w terminie.

W kontekście zakwestionowanej przez stronę skarżącą na etapie postępowania sądowoadministracyjnego możliwości uzyskania przez organ podatkowy od strony wyjaśnień zamiast zeznań dodatkowo należy zauważyć, co podkreśla się też w orzecznictwie sądowym, że wyjaśnienia składane organowi podatkowemu przez stronę postępowania podatkowego, w formie pisemnej czy ustnej, stanowią przekaz informacyjny zgodny z wolą przekazującego, niezależnie od tego, czy wynikają z jego własnej inspiracji, czy też są odpowiedzią na wezwanie organu podatkowego.

Zatem wezwanie do złożenia wyjaśnień nie narusza wynikającego z art. 199 Ordynacji podatkowej prawa strony skarżącej do niewyrażenia zgody na złożenie zeznań (zob. np. wyrok NSA z 10 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3241/16). W innych judykatach wprost wyrażono pogląd, że przesłuchanie strony stanowi samodzielny środek dowodowy w sensie procesowym, lecz ze względu na źródło i możliwości pozyskania informacji taki sam jak wyjaśnienia. Organ ma prawo wyboru, jaki środek procesowy zastosować w postępowaniu. Skoro wezwał stronę do złożenia wyjaśnień w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, to strona nie mogła odmawiając złożenia wyjaśnień, skorzystać z prawa do odmowy zeznań, o czym mowa w art. 199 Ordynacji podatkowej (zob. np. wyrok NSA z 13 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 905/11, czy z 20 października 2017 r., sygn. akt II GSK 181/16). Dodatkowo należy zauważyć, że przyjęcie za prawidłowe stanowiska prezentowanego przez stronę doprowadziłoby do zaakceptowania swoistej obstrukcji procesowej, kiedy to strona poprzez de facto nieobwarowaną żadną sankcją odmowę dokonania czynności procesowych decydowałaby jakie czynności procesowe ma podejmować organ prowadzący postępowanie. Jaskrawym przykładem takiego zachowania stanowiącego swoisty przejaw nadużycia prawa procesowego i implikującego uniemożliwienie prowadzenia tego postępowania byłoby utrzymywanie przez stronę, że jedynym środkiem dla dokonania ustaleń faktycznych w sprawie powinno być odebranie od niej zeznań, a jednocześnie strona odmawiałaby ich złożenia.

4.6 Podsumowując, w realiach niniejszej sprawy nie odnalazły potwierdzenia eksponowane w skardze kasacyjnej racje jakoby podnoszone przez skarżącą okoliczności usprawiedliwiały odmowę złożenia wyjaśnień, w tym wyjaśnienia te miały zastępować zeznania i stanowić główny instrument służący do odtworzenia stanu faktycznego. Skarżąca nie mogła zatem w sposób samodzielny, arbitralny decydować, czy taki obowiązek wykona czy też nie. Tym samym, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ustalone okoliczności sprawy uzasadniały zastosowanie wobec skarżącej kary porządkowej.

4.7 Niezasadny był także, odnoszący się do uzasadnienia zaskarżonego wyroku, zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie to zawiera bowiem wszystkie niezbędne części składowe, wymagane stosownie do tego przepisu. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił w dostatecznym stopniu, powołując się na właściwe przepisy, z jakich powodów uznał, że nie doszło do nieuprawnionego ukarania strony karą porządkową. Wbrew przy tym twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, na stronie 18 uzasadnienia zaskarżonego wyroku sąd pierwszej instancji wprost wyraził ocenę co do niezasadności zarzutu, że żądane przez organ podatkowy informacje winny być uzyskane w toku przesłuchania strony.

W konsekwencji, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, w sprawie nie doszło do naruszenia art. 151 p.p.s.a., którego przejawem miałoby być oddalenie skargi.

4.8 Mając na uwadze powyższą argumentację Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

Na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a. sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym.